Daňově uznatelných výdajů bude více

Ve Finančním zpravodaji č. 11-12/ /2006 byl zveřejněn nový pokyn Ministerstva financí D-300. týká se jednotného postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP). Nahrazuje předchozí pokyny Ministerstva financí č. D-190, D-223 a D-267. Uvedený pokyn vychází z právního stavu ke konci roku 2006 a doplňuje či mnohdy jen upřesňuje jednotlivá ustanovení zákona o daních z příjmů. Přestože tento pokyn není závazný pro daňové poplatníky a jeho aplikace je doporučená pouze pro správce daně, je všeobecně známo, že jak Ministerstvo financí, tak i odborná veřejnost doporučují, aby se jím v zájmu zachování jednotného přístupu ke zdaňování příjmů řídily obě strany. Zaměříme se na nejpodstatnější změny zejména ve srovnání s dříve platným pokynem č. D-190, na který nově zveřejněný pokyn D-300 navazuje.

Struktura pokynu kopíruje posloupnost jednotlivých ustanovení ZDP a upřesňuje tak postupně výklad jednotlivých paragrafů a odstavců tohoto zákona. Tuto strukturu tedy dodržujeme i v našem článku. Nejprve se zaměříme na výklad, který se týká odděleně jednotlivých ustanovení platných pouze pro daň z příjmů fyzických osob a následně pouze pro daň z příjmů právnických osob. Dále se pak budeme věnovat i ustanovením, která jsou pro obě tyto daně společná.

Daň z příjmů fyzických osob
Co se týče příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků, rádi bychom zdůraznili zejména následující nové skutečnosti vyplývající z pokynu D-300.

PŘÍJMY ZE ZÁVISLÉ ČINNOST A FUNKČNÍ POŽITKY. Podle § 6 odst. 3 ZDP se "...příjmem ze závislé činnosti rozumí rovněž částka, o kterou je úhrada zaměstnance zaměstnavateli za poskytnutá práva, služby nebo věci nižší, než je cena zjištěná podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů...". Pokyn D-300 k tomuto ustanovení nově doplňuje, že rozhodným okamžikem pro zdanění příjmů plynoucích z účasti v opčním plánu bude až okamžik uplatnění opce, nikoliv její poskytnutí (podle současného výkladu Ministerstva financí) za předpokladu, že jde o bezúplatně poskytnuté právo opce na koupi akcií za předem sjednanou cenu. Výše příjmu se pak stanoví jako rozdíl mezi vyšší obvyklou cenou akcií v okamžiku uplatnění opce a jejich nižší sjednanou kupní cenou.

Dále nový pokyn upřesňuje náležitosti pracovního oblečení, které se nepovažuje pro zaměstnance za příjem ze závislé činnosti a není předmětem daně podle § 6 odst. 7 písm. b) ZDP. Ve srovnání s předchozím pokynem vypadla podmínka, že jednotné pracovní oblečení poskytnuté zaměstnavatelem nesmí být zaměnitelné s občanským nebo společenským oděvem zaměstnance. Nově je však zdůrazněno, že pracovní oblečení musí být trvale a viditelně označeno identifikačními znaky zaměstnavatele (např. obchodním jménem, firemními barvami apod.). Další součásti jednotného pracovního oblečení, které nelze opatřit viditelným či trvalým označením, by měly být poskytovány v přiměřené hodnotě a množství.

Přechodné ubytování poskytované jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnanci v souvislosti s výkonem práce je za splnění zákonných podmínek podle § 6 odst. 9 písm. k) ZDP považováno pro zaměstnance za příjem osvobozený od daně. Podle pokynu nebude jeho zákonná podmínka splněna pro zaměstnance, kteří jsou v ČR daňovými nerezidenty, pokud by pro účely získání daňové rezidence v České republice poplatník tvrdil, že v místě pobytu (ubytování) v ČR má bydliště, tedy stálý byt s úmyslem se v něm trvale zdržovat. Místo poskytnutého ubytování by pak mělo v ČR pro daňové účely charakter bydliště, nikoliv však místa přechodného ubytování.

Příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti. Přesuňme se nyní k příjmům z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti. Podle § 7 odst. 9 ZDP poplatník, který si neuplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, může obecně uplatnit výdaje příslušným procentem z příjmů. Podle pokynu D-300 může takovýmto způsobem postupovat i poplatník vedoucí účetnictví. Ten pak pro účely daně z příjmů fyzických osob vychází z evidence příjmů, tzn. včetně přijatých záloh (nikoliv pohledávek).

Pokyn uvádí, že poplatník, který uplatňuje výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 9 ZDP, nevede daňovou evidenci. Výdaje procentem z příjmů může dále podle pokynu uplatnit i plátce daně z přidané hodnoty. Má-li však poplatník v jednom zdaňovacím období různé druhy příjmů podle § 7 ZDP, u kterých uplatňuje daňové výdaje rozdílným procentem podle druhů příjmů, musí vést přesnou evidenci jednotlivých druhů příjmů pro tyto účely.

Společné zdanění manželů. Poměrně novou možností zdanění podle ZDP je výpočet daně ze společného základu daně manželů, tzv. společné zdanění manželů. V tomto smyslu reaguje i pokyn D-300 detailnějším výkladem některých skutečností, které vyplynuly z aplikace tohoto ustanovení ZDP v praxi. Z těchto výkladů vybíráme zejména upřesnění týkající se výše a placení záloh, které byly předmětem diskuse právě v souvislosti se společným zdaněním manželů. Pokyn uvádí, že pro výpočet záloh na daň z příjmů manželů se stejně jako u ostatních poplatníků obecně vychází z poslední známé daňové povinnosti každého z manželů (§ 38a ZDP), pokud převyšuje částku 30 000 Kč (tj. rozumíme jen z daňové povinnosti vypočtené z poloviny příjmů).

Další upřesnění přináší pokyn v otázce, kdy manžel/manželka nemusí platit takovouto zálohu na daň. Pokyn ve svém výkladu k § 13a odst. 5 ZDP uvádí, že kromě aktuálního ustanovení přímo v ZDP týkajícího se neplacení záloh (tj. zálohy na daň neplatí manžel/manželka, který před společným zdaněním neměl žádné zdanitelné příjmy kromě příjmů od daně osvobozených a příjmů zdaňovaných zvláštní sazbou daně) existují i další možnosti, kdy není nutno platit zálohy. Těmito možnostmi je neplacení záloh na daň manželem/manželkou:
- který má příjmy pouze ze závislé činnosti a z funkčních požitků, nejedná-li se o příjmy ze zahraničí (tj. zálohy odvádí měsíčně zaměstnavatel) nebo
- který, přestože má příjmy i z jiných zdrojů, jeho příjmy ze závislé činnosti a z funkčních požitků činí 50 % a více z celkových příjmů (tj. má většinu svých příjmů ze zaměstnání) nebo
- jehož daňová povinnost za zdaňovací období byla nižší než 30 000 Kč nebo
- z nahodilých příjmů podle § 10 ZDP.

Výše uvedené skutečnosti se vážou k samostatné části ZDP týkající se daně z příjmů fyzických osob. Na daň z příjmů fyzických osob má však dopad i řada tzv. společných ustanovení (tj. ustanovení pro daň z příjmů fyzických i právnických osob), jejichž výklad v rámci pokynu D-300 je uveden v dalším textu.

Daň z příjmů právnických osob
Přesuňme se nyní do oblasti daně z příjmů právnických osob, ze kterých bychom rádi uvedli v souvislosti s pokynem D-300 následující skutečnosti.

Osvobození od daně. Pokyn přináší upřesnění ve výkladu ustanovení týkajících se osvobození od daně z příjmů právnických osob. Podle § 19 odst. 1 písm. ze)-zi) ZDP jsou od daně z příjmů osvobozeny vyjmenované druhy příjmů plynoucích mezi mateřskou a dceřinou společností, přičemž ZDP stanovuje podmínky, za kterých může být vztah mezi dvěma společnostmi považován za vztah mateřské a dceřiné společnosti. Vztah mateřská-dceřiná společnost je kromě jiných podmínek zákonem definován požadovanou výší podílu mateřské společnosti na základním kapitálu dceřiné společnosti a délkou, po kterou je podíl držen (k 31. 12. 2006 je tento vztah definován ve výši alespoň 10% podílu na základním kapitálu jiné společnosti po dobu nepřetržitě nejméně 12 měsíců). Vyvstává však otázka, jaký okamžik je pro účely stanovení vztahu mateřská-dceřiná společnost, a tedy i pro účely osvobození od daně rozhodující. Pokyn D-300 v tomto smyslu stanovuje, že osvobození příslušných příjmů se nepoužije, pokud valná hromada (nebo jiný orgán, který o výplatě příjmu rozhoduje) rozhodla o jejich výplatě ještě před získáním požadovaného minimálního podílu na základním kapitálu, přestože je tento minimální podíl získán před jejich skutečnou výplatou. Rozhodující pro splnění podmínky vztahu mateřská-dceřiná společnost a tedy i osvobození daného příjmu je tedy okamžik rozhodnutí o výplatě valnou hromadou (nebo jiným orgánem).

Při splnění všech podmínek uvedených v § 19 odst. 3 a 4 ZDP pro osvobození výše uvedených příjmů od daně lze podle pokynu osvobodit i plnění plynoucí do zahraničí ze zdrojů na území ČR, která ZDP pro své účely posuzuje jako podíly na zisku ve formě zjištěného rozdílu mezi sjednanou cenou a cenou obvyklou na trhu, nebo úroků, které se neuznávají jako daňově uznatelný náklad z důvodů nízké kapitalizace podle § 25 odst. 1 písm. w) ZDP.

Podívejme se nyní na osvobození úroků z úvěrů a půjček od daně. Příjmy vyjmenované § 19 odst. 1 písm. zk) ZDP (např. úroky z úvěrů a půjček, dluhopisů, vkladních listů atd.) jsou v České republice osvobozeny od daně z příjmů pouze v případě, že poplatník mimo jiné vlastní rozhodnutí správce daně o přiznání osvobození příjmů z úroků z úvěrů a půjček. Pokyn upřesňuje, že toto rozhodnutí se vydává jen tehdy, pokud příslušná smlouva o zamezení dvojího zdanění umožňuje zdanit tento typ příjmů v zemi zdroje a je závazné pro poplatníka i plátce daně (obdobně se bude v budoucnu postupovat také u osvobození licenčních poplatků od daně).

Posledním, avšak neméně důležitým výkladem pokynu v oblasti osvobození příjmů od daně, na který se zaměříme, je ujasnění postavení Švýcarska pro účely osvobození od daně podle § 19 ZDP. Podle pokynu je možné příslušné výhody Dohody mezi Evropským společenstvím a Švýcarskou konfederací, kterou se stanoví opatření rovnocenná opatřením stanoveným směrnicí Rady 2003/48/ES o zdanění příjmů z úspor ve formě příjmů úrokového charakteru, uplatnit už od 1. července 2005. Pokyn rovněž uvádí, které typy společností se považují za kapitálovou společnost, která je švýcarským daňovým rezidentem.

Základ daně a položky snižující základ daně. Z oblasti ustanovení týkajících se základu daně z příjmu právnických osob bychom rádi zmínili následující skutečnosti týkající se položek snižujících základ daně. V § 20 odst. 8 ZDP se uvádějí podmínky, za kterých lze hodnotu darů poskytnutých jiným subjektům odečíst od základu daně sníženého podle § 34 ZDP. Ve věci vyčíslení hodnoty daru v nepeněžité formě pokyn č. D-300 dále upřesňuje, že v případě nepeněžitého daru je hodnotou daru zůstatková cena hmotného majetku a nehmotného majetku zjištěná podle ZDP a u ostatního majetku účetní hodnota, a to včetně daně z přidané hodnoty, kterou je plátce daně povinen odvést. Poskytnuté dary pak dárce prokáže dokladem, ze kterého musí být patrno, kdo je příjemcem daru, hodnota daru, předmět daru, účel, na který byl dar poskytnut a datum darování.

Tímto jsme uzavřeli dva celky týkající se samostatně buď daně z příjmů fyzických osob nebo daně z příjmů právnických osob. V další části budeme probírat výklady pokynu D-300 k ustanovením, která se vztahují společně na obě výše uvedené daně, tj. jak na daň z příjmů fyzických osob, tak i na daň z příjmů právnických osob.

Společná ustanovení
Nyní se zaměříme na společná ustanovení ZDP z pohledu jednotného výkladu pokynu č. D-300. Tato ustanovení se aplikují jak na daň z příjmů fyzických osob, tak i na daň z příjmů právnických osob.

Zdroj příjmů. Podle § 22 odst. 1 písm. b) ZDP se za příjmy ze zdrojů na území České republiky u daňových nerezidentů považují příjmy ze závislé činnosti (zaměstnání), která je vykonávána na území České republiky nebo na palubách lodí či letadel, které jsou provozovány daňovými rezidenty České republiky. Pokyn č. D-300 k tomuto dále uvádí, že pro posuzování tohoto zdroje příjmů není rozhodující, kdy je daný příjem vyplácen, připisován či jinak zúčtován zaměstnanci. I v době, kdy zaměstnanec již např. na území ČR závislou činnost nevykonává a realizuje zdanitelné příjmy související s již ukončeným výkonem závislé činnosti na území ČR (např. příjem související s realizací zaměstnanecké opce představuje odměnu zaměstnance za vykonanou práci v ČR nebo různé bonusy apod.), jsou tyto příjmy považovány za příjmy ze zdrojů na území ČR.
Pokyn rovněž upřesňuje definici staveniště pro účely vzniku stálé provozovny na území České republiky, když uvádí, že obnova, renovace či oprava silnic, budov, mostů atd. spadá pod staveniště, stavbu či stavebně montážní projekt, avšak pokud zahrnuje více než jejich pouhou údržbu, přemalování apod.

Základ daně. Pokyn D-300 rozšiřuje oproti pokynu D-190 rovněž svůj výklad k ustanovení § 23 ZDP týkající se stanovení základu daně. Pokyn uvádí, že účtování o dohadných položkách a o rozdílech z toho vyplývajících je součástí výsledků hospodaření v těch účetních obdobích, ve kterých je o těchto částkách účtováno v souladu s účetními předpisy. Dále uvádí, že kurzové rozdíly zaúčtované v souladu s účetními předpisy na vrub nákladů nebo ve prospěch výnosů, a to jak v průběhu roku, tak k rozvahovému dni, k němuž se zpracovává účetní závěrka, jsou součástí základu daně bez ohledu na to, k jakému výdaji (nákladu) se vztahují, tzn. že jsou daňově relevantní podle zaúčtování.

Podle pokynu D-300 se částky ovlivňující základ daně uplatní k rozhodnému dni, kterým je obecně například v případě vydaného rozhodnutí soudu datum nabytí právní moci tohoto rozhodnutí, v případě reklamačního řízení datum prokazatelného ukončení reklamačního řízení, v případě přiznání slevy či bonusu datum vzniku právního nároku na slevu či bonus, v případě absolutní neplatnosti právního úkonu datum, kdy měl neplatný právní úkon původně vzniknout, v případě odstoupení od smlouvy datum zrušení smlouvy, v případě dodatečného vyměření daně správcem daně datum doručení rozhodnutí správce daně, v případě dodatečného vyměření daně na základě dodatečného daňového přiznání poslední den lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání, v případě dohody o narovnání datum účinnosti dohody o narovnání atd.

Pokyn se rovněž vyjadřuje k ustanovení § 23 odst. 7 ZDP týkajícího se cen obvyklých, sjednaných mezi spojenými osobami. Splnění podmínek uvedených v § 23 odst. 7 ZDP se posuzuje v době uzavření smluvního vztahu, přestože v průběhu trvání takto uzavřeného závazkového vztahu přestanou být smluvní strany osobami spojenými. Dále se zde uvádí, že pro účely posouzení, zda jsou ceny sjednávané mezi spojenými osobami stanoveny v souladu se zněním § 23 odst. 7 ZDP, se mimo jiné postupuje podle zásad zakotvených ve Směrnici o převodních cenách vydané OECD.

Daňově uznatelné výdaje. Zřejmě nejvíce novinek, které pokyn D-300 oproti původnímu obdobnému pokynu D-190 obsahuje, se nachází v oblasti § 24 ZDP týkajícího se výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů, tzn. daňově uznatelných výdajů. Zaměřme se nyní na ty, které jsou podle našeho názoru nejpodstatnější:
Daňová uznatelnost nákladů: § 24 odst. 1 ZDP uvádí, že "výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené ZDP a zvláštními předpisy..." V § 24 odst. 2 ZDP jsou pak taxativně uvedeny výdaje, které jsou rovněž považovány za daňově uznatelné. Nový pokyn D-300 uvádí, že výdaje (náklady) taxativně vymezené v § 24 odst. 2 ZDP jsou daňovými výdaji podle § 24 odst. 1 ZDP bez ohledu na skutečnost, zda slouží k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů za předpokladu, že v příslušném ustanovení není omezující podmínka jinými ustanoveními ZDP nebo jiného zvláštního právního předpisu.

Přesnost stanovení poměrné výše nájemného: U poplatníků vedoucích daňovou evidenci se poměrná výše nájemného u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku připadající ze sjednané doby nájmu na příslušné zdaňovací období stanoví s přesností maximálně na kalendářní měsíce, a to i za každý započatý měsíc. U poplatníků, kteří vedou účetnictví, se nájemné časově rozliší podle účetních předpisů.

Daňová uznatelnost daně z převodu nemovitostí: Daň z převodu nemovitostí zaplacená ručitelem za původního vlastníka je pro ručitele daňovým výdajem (nákladem) i v případě, že ji zaplatil dříve, než byl k placení vyzván správcem daně.

Daňová uznatelnost sociálního a zdravotního pojištění: Daňovým výdajem (nákladem) je podle pokynu obecně i pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, související s peněžním plněním poskytovaným zaměstnanci vedle mzdy, které je daňově neuznatelným výdajem (např. odměny k životním jubileím).

Daňová uznatelnost DPH: Jak uvádí pokyn č. D-300, daňovým výdajem je také náhrada za nesplnění zákonné registrační povinnosti podle § 98 zákona o DPH.

Závodní preventivní péče: Nově jsou podle pokynu daňovým výdajem rovněž výdaje na preventivní péči poskytovanou smluvními lékaři.

Daňové výdaje na vzdělávání zaměstnanců: Pokyn nově uvádí, že těmito výdaji jsou také výdaje (náklady) za účast na školení a studiu zaměstnance při zaměstnání za účelem prohloubení kvalifikace k výkonu sjednané práce, její doplnění nebo rozšíření.

Daňové výdaje na stravování zaměstnanců: Pokyn uvádí, kdy a za jakých podmínek lze příspěvek na stravování uplatnit jako daňový výdaj, a to s ohledem na délku odpracované směny a důvodů, z nichž případně tato směna nebo její část není odpracována.

Daňová uznatelnost škod: Podle pokynu D-190 byla daňovým výdajem v příslušném zdaňovacím období škoda způsobená neznámým pachatelem, pokud poplatník obdržel potvrzení policie ve stejném zdaňovacím období, kdy ke škodě došlo nebo v následujícím roce, avšak do termínu pro sestavení účetní závěrky za předchozí rok. Tato podmínka se již v novém pokynu nenachází.

Výdaje na přechodné ubytování: Pokyn nově uvádí, že je-li přechodné ubytování zaměstnanců ve smyslu § 24 odst. 2 písm. zu) ZDP poskytované zaměstnavatelem za úhradu, a výdaje (náklady) zaměstnavatele jsou vyšší než limit 3500 Kč měsíčně stanovený ZDP, pak je daňovým výdajem také částka převyšující maximální limit, avšak pouze do výše úhrady od zaměstnance. V tomto ohledu je však třeba zohlednit i nové výklady dopadu novely zákoníku práce k zaměstnaneckým benefitům.

Nájemné u finančního pronájmu s následnou koupí: Podle pokynu se dále do maximální částky 1 500 000 Kč uznávané jako nájemné podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí osobního automobilu kategorie M1 nezahrnuje pojistné odpovědnosti za škodu a havarijní pojištění, hrazené v souladu se smlouvou přímo nájemcem nebo přefakturované pronajímatelem nájemci.

Daňově neuznatelné výdaje. V oblasti daňově neuznatelných výdajů se pokyn D-300 zabývá především daňově neuznatelnými náklady vyplývajícími ze vztahu spojených osob a mateřské a dceřiné společnosti.
Zatímco pokyn D-190 jednoznačně stanovoval pro účely § 25 odst. 1 písm. w) ZDP (z důvodu tzv. nízké kapitalizace) způsob výpočtu daňově neuznatelné části úroků z úvěrů a půjček mezi spojenými osobami stanoveným příslušným vzorcem obsaženým v pokynu, pokyn D-300 považuje uvedený vzorec pouze jako příklad, z čehož lze dovodit, že nevyplývá striktní povinnost jeho aplikace v uvedené formě.

Naprostou novinkou je příkladný výčet přímých a nepřímých nákladů mateřské společnosti spojených s držbou podílu v dceřiné společnosti pro potřeby § 25 odst. 1 písm. zk) ZDP, které se zcela nebo do limitu stanovených zákonem považují za daňově neuznatelné. Mezi přímé náklady podle pokynu patří např. cestovní výdaje, výdaje na pracovní volno příslušných zaměstnanců, správní poplatky za vedení majetkového účtu atd. Naopak nepřímými náklady jsou zejména výdaje na řídící činnost mateřské společnosti vůči dceřiné společnosti, výdaje na společné ukládání volných prostředků nebo výdaje na sběr a vyhodnocování informací o vývoji výsledků veškeré činnosti dceřiné společnosti a o stavu majetku dceřiné společnosti atd.
Na závěr se krátce podívejme na další, neméně významné změny oproti pokynu č. D-190, a to v oblasti odpisů majetku a položek odčitatelných od základu daně, které s sebou pokyn č. D-300 přináší:

Odpisy majetku. V oblasti odpisů majetku vybíráme stručně z pokynu následující nově uvedené skutečnosti:
- Za samostatnou movitou věc, přestože je pevně spojena s budovou/stavbou, se považuje i nábytek určený k výrobním účelům a provozování služeb;
- Při změně užívání stavby z doby trvalé na dobu dočasnou se odpisy stanoví tak, že se daňová zůstatková cena rozpočítá na zbývající dobu trvání stavby stanovenou na základě rozhodnutí stavebního úřadu;
- Při podání daňového přiznání za zdaňovací období, které následuje po podání daňového přiznání za část zdaňovacího období, se při výpočtu ročního zrychleného odpisu použije shodný rozdíl mezi přiřazeným koeficientem zrychleného odpisování a počtem let, po které byl hmotný majetek již odpisován jako rozdíl, který byl použit při výpočtu ročního odpisu za část zdaňovacího období;
- Za změnu technických parametrů pro účely stanovení technického zhodnocení se nepovažuje jen samostatná záměna použitého materiálu, a to i v případě výměny oken s dřevěným rámem za okna s rámem plastovým, pokud zůstanou zachovány původní rozměry oken a počet vrstev skel oken. Za technické zhodnocení se rovněž nepovažuje vybavení motorového vozidla zimními pneumatikami.

Položky odčitatelné od základu daně. Co se týče položek odčitatelných od základu daně, rádi bychom zmínili zejména následující:
- Při uplatnění daňové ztráty se k částem období, za která se podávají daňová přiznání (tj. nejsou zdaňovacími obdobími) při kalkulaci 5, resp. 7 let, kdy je možno ztrátu uplatnit, nepřihlíží;
- Daňovou ztrátu nelze uplatnit, došlo-li u poplatníka k podstatné změně ve složení osob, které se přímo účastní na kapitálu či kontrole (oblast zvláštních ustanovení pro vybírání daně z příjmů v rámci ZDP). Pokyn pro účely podstatné změny stanovuje obecně způsob stanovení limitu 80 % příjmů zaúčtovaných do výnosů podle účetních předpisů jako podíl tržeb za zboží a vlastní výkony zaúčtovaných do výnosů z činností, které byly vykonávány v rámci předmětu podnikání jak v roce uplatnění ztráty tak v roce vyměření ztráty a tržeb za zboží a vlastní výkony zaúčtované do výnosů z činností vykonávaných v rámci předmětu podnikání v roce uplatnění ztráty.
- Pro stanovení podstatné změny pro účely uplatnění ztráty se podle pokynu za provozování stejné činnosti v obou porovnávaných obdobích považuje i případ, kdy v období, za které byla daňová ztráta vyměřena, došlo pouze k vynakládání výdajů (nákladů) za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmů a tyto příjmy byly vykázány až v období, za které má být daňová ztráta uplatněna. Daňovou ztrátu lze v tomto případě uplatnit i v situaci, kdy poplatník dosáhl v roce vyměření ztráty nevýznamných, ojedinělých příjmů mimo rámec předmětu podnikání;
- V oblasti investičních pobídek se částka S2 pro účely kalkulace vzorce pro slevu na dani podle § 35b ZDP vypočte pouze při prvním uplatnění slevy a v dalších zdaňovacích obdobích se upravuje pouze o hodnoty jednotlivých meziročních indexů, a to i v případě změny sazby daně.

V rámci tohoto článku jsme se pokusili nastínit nové skutečnosti, které přinesl pokyn D-300 s ohledem na výklad ZDP. Začlenili jsme do článku změny zejména oproti původnímu pokynu D-190, které považujeme za podstatné nebo zajímavé. Nicméně námi uváděné změny nejsou zdaleka vyčerpávající a také jsme byli nuceni některé skutečnosti s rozsáhlejšími souvislostmi pro lepší přehlednost zjednodušit. Proto doporučujeme pro praktickou aplikaci vždy vycházet přímo ze znění zákona podpořené výkladem pokynu D-300, eventuálně dalších souvisejících předpisů.

DANA VAŇKOVÁ
MILOSLAV ZEMAN
Deloitte