Zločiny v rozvaze



Doklady nebo výkazy předepsané zákonem musí podnikatel vést a nesmí je zničit, zatajit nebo údaje v nich zkreslovat. Pachatelem trestného činu zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění podle paragrafu 125 odst. 1 trestního zákona je ten, kdo nevede účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady sloužící k přehledu o stavu hospodaření a majetku nebo k jejich kontrole, ač je k tomu podle zákona povinen. Zákon přestoupí i podnikatel, který v takových účetních knihách, zápisech nebo jiných dokladech uvede nepravdivé nebo hrubě zkreslující údaje. Postihy potkají i ty, kteří účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady zničí, poškodí, učiní neupotřebitelnými nebo zatají. Pro trestní odpovědnost se rovněž vyžaduje následek ve formě ohrožení majetkových práv někoho jiného nebo ohrožení včasného a řádného výkonu daňové povinnosti. Pachatel bude potrestán odnětím svobody na šest měsíců až tři léta nebo zákazem činnosti nebo peněžitým trestem. Nerozhoduje přitom pohnutka, nýbrž objektivní stav. Ke zkrácení majetku někoho jiného tedy dojít ve skutečnosti nemusí a daň nakonec může být vyměřena správně. Postačí však, že hrozilo nebezpečí, že se tak nestane. Posouzení míry tohoto nebezpečí bude v trestním řízení výlučně na orgánech činných v trestním řízení, nikoli na správci daně. Nelze přehlédnout, že v praxi se jedná o zvláštní formu přípravy k závažnějším trestným činům, zejména k trestnému činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, případně k trestným činům poškozování věřitele nebo zvýhodňování věřitele.

Odnětím svobody na jeden rok až pět let bude potrestán pachatel, který uvede nepravdivé nebo hrubě zkreslené údaje v podkladech sloužících pro zápis do obchodního rejstříku anebo v takových podkladech zamlčí podstatné skutečnosti. Odnětím svobody na jeden rok až pět let bude potrestán také pachatel, který výše popsaným jednáním způsobí na cizím majetku značnou škodu (nejméně 500 tisíc Kč) nebo jiný zvlášť závažný následek.

POVINNOST MLČET. Zakotvení citovaného ustanovení trestního zákona do našeho právního řádu si před osmi lety vyžádala praxe, neboť sankce ukládané podnikatelům, kteří neplnili ani základní povinnosti stanovené zákonem o účetnictví a obchodním zákoníkem, se ukázaly málo účinné. Ačkoli pachatel tohoto trestného činu (zejména podnikatelé) je ohrožen poměrně vysokou trestní sazbou, nesplnilo zavedení této skutkové podstaty do trestního zákona očekávání. Problém je především v tom, že správci daně, kteří nejčastěji zjišťují chyby v účetnictví podnikatelů či to, že někteří kontrolovaní podnikatelé účetnictví nevedou vůbec, jsou v souladu se zákonem o správě daní a poplatků vázáni povinností zachovávat mlčenlivost. Správci daně proto nemohou tuto skutkovou podstatu trestného činu oznámit, ale mohou ukládat za chyby v účetnictví citelné sankce, i když o jejich účinnosti lze v některých případech pochybovat.

FIKTIVNÍ FAKTURA. Jednání pachatele, který vyhotovil fiktivní fakturu za neuskutečněné zdanitelné plnění a na jejím podkladě se domáhal snížení své daňové povinnosti, může být posouzeno jako trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění. Jde i o situace, kdy daňový únik nedosáhl většího rozsahu, jak má na paměti trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby ve smyslu paragrafu 148 odst. 1 trestního zákona. Podstatou tohoto trestného činu je uvedení nepravdivých nebo hrubě zkreslených údajů, a to v určitých hospodářsky významných podkladech, zejména v účetnictví a v jiných dokladech. Následek spočívající v ohrožení majetkových práv jiného nebo včasného a řádného vyměření daně tedy nejenže nevylučuje, ale přímo předpokládá, aby za trestný čin bylo považováno i jednání, kterým se pachatel za pomoci fiktivní faktury a nepravdivého daňového přiznání snaží prokázat uskutečnění zdanitelného plnění, na jehož podkladě pak hodlá uplatnit například odpočet daně z přidané hodnoty. Takové jednání je nepochybně způsobilé neoprávněně snížit daňovou povinnost, a ohrozit tím včasné a řádné vyměření daně. K trestnosti přitom ani nyní zákon nepožaduje, aby jednání pachatele směřovalo k daňovému úniku v určité výši. Spáchání trestného činu zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění proto není vyloučeno ani v případě, jestliže je ohroženo včasné a řádné vyměření daně ve výši, která nedosahuje většího rozsahu (nejméně 50 tisíc Kč).

NEVEDENÍ ÚČETNICTVÍ A ZKRÁCENÍ DANĚ. V praxi jsou poměrně časté případy, kdy pachatel, ať jako fyzická osoba podnikající na základě živnostenského zákona, či statutární orgán osoby právnické, se záměrem získat neoprávněně majetkový prospěch nepředloží příslušnému finančnímu úřadu přiznání k dani z příjmů fyzických (právnických) osob za zdaňovací období konkrétního kalendářního roku. Po zahájení kontroly správcem daně účetnictví a zmiňované daňové přiznání sice předloží, ale uplatní v něm fiktivní faktury, pokladní doklady a dodací listy. Záměrně sníží základ daně, a tím i svou daňovou povinnost k dani z příjmů fyzických (právnických) osob za uvedené období a současně i k dani z přidané hodnoty (je-li plátcem). Poté je namístě uvažovat, zda je přípustný jednočinný souběh trestných činů zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby (podle paragrafu 148 trestního zákona) a zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění (podle paragrafu 125 odst. 1 trestního zákona). Jinými slovy, zda tímto jednáním může pachatel spáchat dva shora uvedené trestné činy. Odpověď se může zdát poměrně překvapivá. Nemůže. Proč? Trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění je totiž deliktem ohrožovacím a ve vztahu k včasnému a řádnému vyměření daně je postihováno jednání přípravného charakteru, které může směřovat právě ke zkrácení daně. Dojde-li pak skutečně ke zkrácení daně, skutek se posoudí jen jako poruchový trestný čin.

PODVOD V S. R. O. Jestliže jednání, které je prostředkem ke spáchání trestného činu druhého, je současně alespoň součástí jednání, které znamená provádění jednání popsaného ve skutkové podstatě trestného činu druhého, jde o jeden skutek. To platí i v případě, kdy jednání, které vyvolalo určitý následek závažný pro trestní právo, muselo nejprve způsobit jiný následek, bez něhož by k vyvolání druhého následku nedošlo. Jakkoli se může zdát tato formulace složitá, opak je pravdou. Nejlépe to vystihuje následující příklad. Pachatel (v daném případě jednatel společnosti s ručením omezeným) uhradil fakturu za neprovedené práce, ač věděl, že fakturované služby nebyly dodavatelským subjektem poskytnuty. Následně tuto fakturu zanesl do daňových dokladů firmy, aby snížil daňový základ. Nejde o dva skutky, a tím i samostatné trestné činy podvodu podle paragrafu 250 trestního zákona (na společnosti s ručením omezeným) a zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění podle paragrafu 125 trestního zákona, nýbrž o jediný skutek. Jedno protiprávní jednání bylo nutným prostředkem ke spáchání trestného činu druhého.

Při vyšetřování popisované trestné činnosti bývá významným důkazem právě účetnictví obviněného jako podnikatele. Při posuzování stupně společenské nebezpečnosti jednání, které naplňuje formální znaky trestného činu podle paragrafu 125 odst. 1 trestního zákona, je ale nutno hodnotit i ekonomickou odůvodněnost porušovaných předpisů. Případná skutečnost, že tyto předpisy byly po spáchání činu zrušeny jako ekonomicky nevyhovující, podle mého názoru výrazně snižuje stupeň nebezpečnosti takového činu pro společnost.

DANIEL PROUZA
předseda senátu Okresního soudu v Českých Budějovicích


Účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady

Rozsah a obsah povinnosti vést účetní knihy a jim podobnou evidenci vyplývá ze zákona a nedopadá tedy na případné další, zpravidla podružné povinnosti převzaté smluvně. Obchodní zákoník proto upravuje povinnost podnikatelů vést účetnictví v rozsahu a způsobem stanoveným zvláštním zákonem, přičemž stanoví další podrobnosti týkající se účetní závěrky a výroční zprávy ověřené auditorem u podnikatelských subjektů. Naproti tomu trestní zákon již nesankcionuje toho, kdo uvede chybné údaje v jiných podkladech sloužících ke kontrole hospodaření podle dalších zákonů, například podle zákona o životním prostředí nebo zákona o veterinární péči.

Obsah pojmů účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady podle trestního zákona vymezuje zmiňovaný zákon o účetnictví, dílem však též například zákon o správě daní a poplatků, zákon o bankách, zákon o cenných papírech i další.

Pokud jde o účetní knihy, lze konstatovat, že účetní jednotky účtují v deníku, v němž účetní zápisy uspořádají z hlediska časového (chronologicky) a jímž prokazují zaúčtování všech účetních případů v účetním období. V hlavní knize se účetní zápisy uspořádají z hlediska věcného (systematicky); v knihách analytických účtů se podrobně rozvádějí účetní zápisy hlavní knihy; v knihách podrozvahových účtů se uvádějí účetní zápisy, které se neprovádějí ve výše uvedených účetních knihách.

Účetní zápisy jsou účetní záznamy, jejichž obsah se týká účetních knih. Účetní jednotky jsou povinny je provádět průběžně v účetním období po vyhotovení účetního dokladu takovým způsobem, který neohrozí splnění požadavků rovněž jiných právních předpisů. K účetnímu zápisu musí být připojen podpisový záznam osoby odpovědné za jeho provedení, není-li shodný s podpisovým záznamem osoby odpovědné za zaúčtování účetního případu. Účetní jednotky je nesmějí provádět mimo účetní knihy.

Účetní doklady jsou průkazné účetní záznamy, které musejí obsahovat označení účetního dokladu, obsah účetního případu a jeho účastníky, peněžní částku nebo informaci o ceně za měrnou jednotku a vyjádření množství, okamžik vyhotovení účetního dokladu, okamžik uskutečnění účetního případu, není-li shodný s okamžikem vyhotovení účetního dokladu, podpisový záznam osoby odpovědné za účetní případ a podpisový záznam osoby odpovědné za jeho zaúčtování. Účetní jednotky jsou povinny vyhotovovat účetní doklady bez zbytečného odkladu po zjištění skutečností, které se jimi zachycují, a to tak, aby bylo možno určit obsah každého jednotlivého účetního dokladu.

Povinnost vést účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady neplní ten, kdo si takové knihy nebo doklady vůbec neopatří nebo si je nevyhotoví, anebo si je sice opatří či vyhotoví, ale buď je vůbec nevyplňuje anebo je vyplňuje nedostatečně, takže nemají příslušné náležitosti a nedávají přehled o stavu hospodaření. Při této příležitosti je vhodné zopakovat, že povinnost vést účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady musí vyplývat ze zákona.

Vždy je potřeba důsledně prověřit, zda konkrétní subjekt je povinen vést účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady. Kromě faktické činnosti takového subjektu je stěžejní především jeho právní rámec. Tak například odborová organizace je podle paragrafu 2 odst. 3 zákona č. 83/1990 Sb., o sdružování občanů, právnickou osobou. Má právní subjektivitu, a proto je povinna vést účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady.

Související