Co je zboží a co služba



Judikáty Soudního dvora Evropských společenství (dále jen Soudní dvůr) mají své nezastupitelné místo při zajištění jednotné interpretace a aplikace komunitárního práva, a to zejména v oblasti daně z přidané hodnoty (dále jen DPH). Podívejme se tedy, která plnění jsou pro účely DPH považována podle názoru Soudního dvora za zboží a která za službu.

Definici dodání zboží a poskytování služeb obsahuje Šestá směrnice: "Dodáním zboží" se rozumí převod práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník. "Poskytováním služeb" se rozumí jakékoliv plnění, které není dodáním zboží ve smyslu článku 5. Taková plnění mohou mezi jiným zahrnovat:

postoupení nehmotného majetku bez ohledu na to, zda je vázán na určitý písemný doklad či nikoliv,

závazek zdržet se určitého jednání nebo snášet určitou situaci,

poskytování služeb na základě úředního příkazu či zákona.

PŘÍPAD LEVOB VERZEKERINGEN. V této soudní při se Soudní dvůr zabýval podstatou dodávky a přizpůsobení softwaru požadavkům zákazníka. Společnost Levob si objednala u americké firmy FDP standardní software nabízený pojišťovnám, který jí byl předán v USA na záznamovém nosiči. Cena (713 000 USD) za tuto nepřenositelnou licenci na neomezenou dobu byla jen jednou částí smlouvy. Další část smlouvy se samostatně stanovenou cenou v rozmezí 793 000-970 000 USD představovala úprava softwaru podle právních podmínek nizozemského pojistného trhu. Dále se FDP zavázala instalovat základní software na počítačový systém společnosti Levob a zaškolit zaměstnance v rozsahu pětidenního školení za 15 000 USD.

Soudní dvůr potvrdil, že v tomto případě jsou všechny součásti dodávky softwaru úzce spojeny i přesto, že jejich cena byla jednotlivě stanovena, ale z ekonomického pohledu tvoří objektivně jednu ucelenou transakci. Proto by nebylo rozumné tuto dodávku uměle rozdělovat. Pro účely posouzení dopadů DPH jde o jedno zdanitelné plnění. Úprava softwaru, která v dodávce spíše převažuje, ať už z hlediska ceny, doby provedení nebo rozsahu, nemá malý ani podpůrný charakter, ale z pohledu zákazníka rozhoduje, protože mu umožní software užívat. Podle soudního dvora jde o poskytnutí služby zařazené jako celek do skupiny služeb konzultačních a poradenských, které mají místo uskutečnění v sídle příjemce služby.

PŘÍPAD FAABORG-GELTING LINIEN A/S. K soudnímu sporu došlo mezi dánskou společností, která provozovala pravidelnou přepravu osob trajektem mezi Dánskem a Německem, a německým finančním úřadem. Uvedená společnost prodávala na palubě trajektu během plavby pokrmy ke konzumaci. V průběhu sporu vyvstala otázka, zda je taková transakce dodáním zboží či poskytnutím služby. Dánská společnost se domnívala, že plnění, které uskutečňuje, je poskytnutím služby, jejíž místo zdanitelného plnění je v zemi sídla poskytovatele, a proto příslušná plnění neuvedla ve svém německém daňovém přiznání. Podle německého finančního úřadu však bylo provozování konkrétní restaurace dodáním zboží, a místo zdanitelného plnění by mělo být v té zemi, kde se zboží nachází v době, kdy dochází k jeho dodání. Finanční úřad proto doměřil dánské společnosti daň za transakce, které se uskutečnily během sledovaného období na trajektu v době, kdy již byl v geografické oblasti Německa. Soudnímu dvoru byla položena otázka, zda Šestá směrnice obsahuje pravidla pro zdaňování dodání pokrmů k okamžité konzumaci (provozování restaurace). Provozování restaurace, které spočívá v dodání pokrmů k okamžité konzumaci, není dodáním zboží ve smyslu článku 5 Šesté směrnice, ale poskytnutím služby ve smyslu článku 6 (1). Takové transakce jsou charakterizovány skupinou prvků a úkonů, ze kterých je dodání pokrmu pouze jednou složkou a kde služby z velké části převažují.

Soudní dvůr argumentoval, že dodání připravených pokrmů a nápojů k okamžité spotřebě je výsledek řady služeb od vaření či přípravy příslušných pokrmů, přes poskytnutí zázemí zákazníkům (jídelna, nádobí, šatna atd.) po služby číšníků (prostírání stolů, doporučení či vysvětlení jídel na jídelním lístku). Zdůraznil ale, že jiná situace je u dodání pokrmů určených k pozdější spotřebě (take-away). Toto plnění není spojeno se službami určenými ke zlepšení konzumace ve vymezeném prostoru.

PŘÍPAD 139/84 VAN DIJK'S BOEKHUIS BV. V tomto případu se řešila otázka, zda lze zásadní opravy zboží - knih - považovat za dodání zboží, nebo za dodávku služeb. Společnost Van Dijk's Boekhuis BV prováděla opravy převážně školních knih, za což odváděla DPH ve výši snížené sazby 4 %, která se v Nizozemsku vztahuje na dodávku knih. Finanční úřad se však domníval, že se v tomto případě nejedná o dodání zboží, ale o poskytování služeb, které podléhá zvýšené 18% sazbě DPH, a proto jí doměřil rozdíl. Soudní dvůr byl dotázán, zda se zásadní opravy nebo renovace movitých věcí, které provádí plátce DPH na základě požadavku zákazníka, považují za dodání nového zboží, nebo za poskytnutí služby. Soudní dvůr rozhodl, že o dodání zboží by se jednalo pouze v případě, kdyby z materiálů, které zákazník dodavateli svěřil, byl vyroben zcela nový druh zboží. O zcela nové zboží se jedná pouze v případě, kdy výsledkem práce dodavatele je nový druh zboží, jehož funkce se liší od funkce zboží původně dodaného zákazníkem. Oprava je považována za službu, a to i v případě zásadní opravy, pokud pouze obnovuje původní funkci zboží, které zákazník předal k opravě.

Martin Diviš
Hana Schödlbauerová
Daňové a právní služby, PricewaterhouseCoopers

Související